Доктрина вичерпання прав інтелектуальної власності
загалом відома юристам. Проте її застосування для кваліфікації операцій для
цілей оподаткування наразі є доволі обмеженим і не завжди відомим професіоналам
у галузі оподаткування, аудиторам та бухгалтерам. У цьому матеріалі я хотів
коротко пояснити суть проблеми та вказати на пов’язані з нею проблеми та ризики.
Ідея цього матеріалу
Загалом, дискусія, яку ви можете прочитати нижче
стосується все того ж самого питання – роялті чи не роялті. Однак, мої колеги
(як професійні консультанти, так і представники державних органів та судді)
більше фокусуються на питанні, як відрізнити роялті від платежів за передачу виключних
майнових прав інтелектуальної власності, і мало звертають уваги на інший екстремум
визначення роялті (п. 14.11.225 Податкового кодексу України).
В даному випадку маю на увазі розрізнення роялті та
платежів отримання права власності на річ, в якій виражений об’єкт
інтелектуальної власності. Йдеться про те, що за правовим і економічним змістом
операції з надання ліцензії або дозволу на використання майнових прав
інтелектуальної власності (роялті) відрізняється від надання об’єкту матеріального
світу (речі) у власність для використання ї за функціональним призначенням.
Вийшло доволі складне пояснення, спробую його пояснити на прикладах далі.
Не можу не згадати ще один момент. Думав над заголовком
для цього допису, і коли його нарешті придумав, згадав про доктора юридичних наук Миколу Івановича Козюбру; адже заголовок у якому посередині стоїть двокрапка –
це якраз в стилі Миколи Івановича. Принагідно передаю Вам, Миколо Івановичу,
вітання і дякую за натхнення і досвід, якими Ви ділився зі мною під час
навчання у Києво-Могилянській Академії.
Юридичне підґрунтя проблеми
Як я вже згадував на початку, концепція вичерпання прав
відома юристам, які спеціалізуються в праві інтелектуальної власності. Якщо
пояснювати це "своїми словами", виходить приблизно таке.
Серед майнових прав інтелектуальної власності, наприклад,
на твори є право введення в цивільний оборот примірника твору шляхом його
першого продажу (ст. 15 Закону України "Про авторське право і суміжні
права"). Це означає, що особа (Видавництво/Паблішинг), яка виготовила
примірник (здійснила відтворення твору), для того щоб його продати повинна мати
відповідний дозвіл на використання виключного майнового права від автора. І,
власне, продаючи цей примірник твору така особа здійснює використання майнового
авторського права. При подальшому (повторному) продажеві такого примірника
твору використання виключних майнових прав не відбувається.
Приблизно те сам має відбуватися у ситуації продажу
товару, позначеного зареєстрованою торговою маркою. Нанесення торгової марки на
товар та його перший продаж передбачають використання майнових прав інтелектуальної
власності на торгову марку. Після цього, за логікою речей, має відбутися вичерпання
прав інтелектуальної власності і всі подальші продажу такого товару не пов’язані
з використанням майнових прав. Таким чином, набувач маркованого товару може
його пропонувати до продажу, при цьому він не буде використовувати майнових
прав на торгову марку. Звертаю увагу, це в теорії – практика (точніше
формулювання Закону України "Про охорону прав на знаки для товарів та
послуг") залишає багато простору для інтерпретацій, в т.ч. податковими
органами. Але це тема для окремої дискусії.
Податкові наслідки
Факт того відбулося вичерпання прав інтелектуальної
власності, чи ні визначає характер платежу за відповідною транзакцією. Іншими
словами, якщо в рамках транзакції відбувається вичерпання прав інтелектуальної
власності, то вигодонабувач за такою транзакцією не отримує майнових прав чи
ліцензій на використання об’єкта права інтелектуальної власності. Таким чином,
винагорода, що виплачується за такою транзакцією, не повинна визнаватися
роялті, оскільки вона не пов’язана з оплатою використання майнових прав
інтелектуальної власності.
Повернімося до ситуації з першим продажем твору та
проілюструємо її такою схемою:
В рамках цього допису ми фокусуємося на правій частин
схеми. Видавництво здійснює перший продаж примірника твору (тобто використовує
майнові права інтелектуальної власності), а от особа, яка придбає примірник
твору (Читач) ніяких майнових прав інтелектуальної власності не отримує; він
має право лише використовувати примірник твору за його прямим призначенням
(тобто, читати книгу). Таким чином, винагорода, яку виплачує читач є платою за
товар – примірник твору – оскільки він не отримує майнових прав інтелектуальної
власності (він же не має права копіювати (відтворювати) твір, розповсюджувати
його якимось чином тощо). Така винагорода звісно буде об’єктом оподаткування
ПДВ.
Ще один приклад: надання комп’ютерної програми кінцевому
користувачеві:
Спираючись на пояснення до попередньої схеми, можемо
відразу зробити висновок: за умови, що кінцевий користувач не отримує майнових прав
інтелектуальної власності на комп’ютерну програму (тобто отримує т. зв. "ліцензію
кінцевого користувача" на комп’ютерну програму, а саме право використовувати
її лише за функціональним призначенням, а не право копіювати чи
розповсюджувати), платежі за таку комп’ютерну програму не повинні бути роялті.
В залежності від того, в якій формі розповсюджуються примірники комп’ютерної
програми, платежі за них можуть або платою за товар (якщо комп’ютерна програма
передається на фізичному носієві), або платою за послуги (якщо комп’ютерна
програма надається через мережу Інтернет, а не на фізичному носієві). Податковими наслідками такої операції є віднесення відповідних комп'ютерних програм до 4ї групи основних засобів (якщо вони відповідають визначенню ОЗ) і застосування ПДВ.
Для підтвердження такого підходу можна звернутися, як
мінімум до двох законодавчих джерел:
- Норма п. 145.1 Податкового кодексу України, яка визначає, що до складу
основних засобів 4-ї групи входять "комп'ютерні програми (крім програм,
витрати на придбання яких визнаються роялті, та/або програм, які визнаються
нематеріальним активом)", отже формулювання в дужках чітко виокремлює
комп’ютерні програми, отримані платником податку як кінцевим користувачем.
- Державний класифікатор продукції та послуг ДК 016:2010, який визначає
окрему підгрупу 58.2 "Послуги щодо видавання програмних засобів", де перераховані
послуги щодо видання "ліцензій кінцевого користувача".
Короткий висновок
Запропоновані вище приклади повинні допомогти
професіоналам у галузі оподаткування ідентифікувати ризики безоплатного
використання об’єктів права інтелектуальної власності, а також правильно кваліфікувати
платежі за об’єкти права інтелектуальної власності (роялті / не роялті) в залежності
від обсягу наданих прав. Від цього будуть залежати як наслідки з податку на прибуток,
так і податку на додану вартість.
На жаль, чинне податкове законодавство не містить норм,
які би прямо регулювали ситуації, в рамках яких відбувається вичерпання майнових
прав інтелектуальної власності. Для цього треба внести зміни до визначення
роялті (додати третій абзац), визначивши, що не вважаються роялті платежі, які сплачуються
кінцевими користувачами за відповідні примірники творів.
До того моменту, поки відповідні зміни не внесено,
доведеться користуватися тими вказівками, які містяться у Податковому кодексі
та статистичних класифікаторах. І, оскільки вказана вище позиція відповідає
міжнародній практиці, цього може цілком вистачити.
© Mykola Khomenko
Немає коментарів:
Дописати коментар