Роялти, выплачиваемые нерезиденту Украины за предоставление сублицензии, считаются таковыми, которые выплачены не бенефициарному (фактическому) получателю (владельцу) - по мнению Государственной налоговой службы Украины.
Налоговые органы высказали свое видение применения концепции бенефициарного (фактического) получателя (владельца) по выплатам роялти за предоставление сублицензии нерезидентом резиденту Украины. Полный текст письма ГНАУ № 7505/7/22-5017 от 18.03.2011р., которое до сих пор не было опубликовано, можно скачать здесь.
Для начала приведем краткую законодательные справку по применению концепции бенефициарного владельца согласно налоговому кодексу Украины.
Согласно п. 103. 2 Налогового кодекса налогоплательщик - резиденту Украины имеет право самостоятельно применить освобождение от налогообложения или уменьшенную ставку налога, предусмотренную соответствующим конвенции об избежании двойного налогообложения, при выплате дохода нерезиденту, если такой нерезидент является бенефициарным (фактическим) получателем (владельцем) такого дохода. Это условие применяется даже в тех случаях, когда конкретная конвенция об избежании двойного налогообложения не содержит ссылки на концепцию бенефициарного владельца (например, в конвенции, которая применяется между Украиной и Кипром).
Определение термина «бенефициарный (фактический) получатель (владелец) дохода» содержится в п. 103.3 Налогового кодекса:
«103.3. Бенефициарным (фактическим) получателем (владельцем) дохода для целей применения пониженной ставки налога согласно правилам международного договора Украины к дивидендам, процентам, роялти, вознаграждениям и т.п. нерезидента, полученных из источников в Украине, считается лицо, имеющее право на получение таких доходов.
При этом бенефициарным (фактическим) получателем (владельцем) дохода не может быть юридическое или физическое лицо, даже если такое лицо имеет право на получение дохода, но является агентом, номинальным держателем (номинальным держателем) или является только посредником в отношении такого дохода».
По мнению Государственной налоговой администрации Украины, лицо, не обладает исключительными имущественными правами интеллектуальной собственности на объект (произведение, торговую марку и т.п.) не может признаваться бенефициарным владельцем роялти, получаемые за предоставление права использования такого объекта, например, по сублицензионному договору.
Такой вывод является более чем спорным.
Ведь, как следует из определения, бенефициарным (фактическим) получателем (владельцем) дохода не признаются посредники / агенты / номинальные держатели. При этом, опираясь на положения Гражданского кодекса Украины (ст. 1108 и ст. 1109) можно с уверенностью утверждать, что лицензионные / сублицензионное договоры не содержат элементов посреднических договоров. Таким образом, опираясь на содержащееся в Налоговом кодексе определение, роялти по сублицензионным договорам должны признаваться уплаченными бенефициарному собственнику.
Как альтернативный подход к этой ситуации можно обратиться к практике стран ОЭСР (Organisation for Economic Co-operation and Development), где применение концепции бенефициарного собственника предусматривает также анализ экономического содержания операций. В таком случае предоставления лицензии и (на ее основе) сублицензии может быть признан имеющим «посреднический характер», если оно совершено исключительно с целью получения преимуществ, предусмотренных конкретной конвенции об избежании двойного налогообложения. В качестве примера можно привести такую структуру сделки: «оффшорная компания 1» предоставляет лицензию «компании 2» (из респектабельной юрисдикции), а та – в свою очередь – сублицензию в таком же объеме в Украину.
В таком случае «транзитный» (посреднический) характер сделки для компании 2 очевидный с экономической точки зрения (но не с юридической!)
Но в письме от 18.03.2011р. ГНАУ не приводит никакой аргументации или обоснований. Вывод сделан исключительно с позиции юридического формализма: получатель роялти не владелец исключительных прав на объект права ИС (т.е. не указан в соответствующем реестре) - он не бенефициарный владелец роялти.
Выводов из этой ситуации, как минимум, два:
1. Для практиков (особенно бухгалтеров): отслеживайте, кому платите роялти. Если получатель не является субъектом исключительных имущественных прав в соответствии с общедоступных реестров (WIPO ROMARIN или базы Укрпатента) или, если объект не зарегистрирован, согласно договору о передаче исключительных прав – существует значительный риск того, что такой получатель не будет признан бенефициарным владельцем таких роялти.
2. Для широкой общественности (особенно журналистов): в своем письме от 18.03.2011р., не опубликованном в прессе, налоговые органы не только изложили фискальную и необоснованную позицию. Выводы указанного письма противоречат позиции налоговых органов, изложенной в ответе на запрос Американской торговой палаты в Украине в письме ГНАУ № 3917/5/12-0216 от 30.03.2011р., которое уже опубликовано и на которое опираются налогоплательщики.
© Микола Хоменко
